3月出臺(tái)兩個(gè)新政策：

一、小規(guī)模納稅人增值稅起征點(diǎn)從月銷(xiāo)售額10萬(wàn)元提高到15萬(wàn)元。

二、自2021年4月1日至2022年12月31日,對(duì)月銷(xiāo)售額15萬(wàn)元以下（含本數(shù)）的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。同時(shí)根據(jù)財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021年第7號(hào)，對(duì)小規(guī)模納稅人減按1%征收率征收增值稅，執(zhí)行期限延長(zhǎng)至2021年12月31日。

原文如下：

為方便小規(guī)模納稅人清晰掌握新政策，以下將結(jié)合賬務(wù)處理及納稅申報(bào)，以案例分析的形式梳理小規(guī)模納稅人免征額提升、1%征收率優(yōu)惠政策的繼續(xù)執(zhí)行的賬務(wù)處理及申報(bào)表的填寫(xiě)要點(diǎn)。

一、賬務(wù)處理

從實(shí)務(wù)操作的角度看，小規(guī)模納稅人申報(bào)繳納增值稅是按季度進(jìn)行的，而日常會(huì)計(jì)核算要遵循及時(shí)性原則，發(fā)生交易或事項(xiàng)應(yīng)及時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理。這就出現(xiàn)了一個(gè)時(shí)間上的差異，即取得銷(xiāo)售收入時(shí)，無(wú)法判斷本季度銷(xiāo)售額是否符合免稅的標(biāo)準(zhǔn)，只有等到納稅申報(bào)期時(shí)才知道。

根據(jù)財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)文的規(guī)定：“（十）關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅的會(huì)計(jì)處理規(guī)定。小微企業(yè)在取得銷(xiāo)售收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照稅法的規(guī)定計(jì)算應(yīng)交增值稅，并確認(rèn)為應(yīng)交稅費(fèi)，在達(dá)到增值稅制度規(guī)定的免征增值稅條件時(shí)，將有關(guān)應(yīng)交增值稅轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。”

【案例1】某企業(yè)為小規(guī)模納稅人，按季納稅，2021年2季度銷(xiāo)售貨物取得銷(xiāo)售額價(jià)稅合計(jì)40.4萬(wàn)元，按1%征收率開(kāi)具了增值稅普通發(fā)票。

(1)在取得收入且發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)，應(yīng)先按照征收率對(duì)收入進(jìn)行價(jià)稅分離：

借：銀行存款    404000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  400000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅   4000

(2)季度終了，由于未超過(guò)季度銷(xiāo)售額45萬(wàn)元的免稅標(biāo)準(zhǔn)，因此，40.4萬(wàn)元全部能夠享受免稅政策。納稅申報(bào)時(shí)，納稅人本季度銷(xiāo)售額符合小微企業(yè)免征增值稅條件，再將已經(jīng)計(jì)提的“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

那么，這個(gè)當(dāng)期損益應(yīng)當(dāng)計(jì)入哪一個(gè)會(huì)計(jì)科目呢？“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”和“營(yíng)業(yè)外收入”都是損益類(lèi)科目。有人認(rèn)為，應(yīng)該計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，因?yàn)?ldquo;應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”當(dāng)初也是從主營(yíng)業(yè)務(wù)收入中剝離出來(lái)的，現(xiàn)在免征了，就再還原回去，而且從有利于納稅人的角度（考慮業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣宣費(fèi)的扣除基數(shù)），以“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目更為合適。但是從會(huì)計(jì)原理上來(lái)說(shuō)，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的，而日?；顒?dòng)是指企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)以及與之相關(guān)的活動(dòng)。而“營(yíng)業(yè)外收入”屬于利得，利得與非日常活動(dòng)有關(guān)，小規(guī)模納稅人享受免稅是一個(gè)優(yōu)惠政策（屬于直接免征但不涉及資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)資源，所以不適用政府補(bǔ)助準(zhǔn)則），并非企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，所以筆者認(rèn)為計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”更為恰當(dāng)。在財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)文頒布之前，按照財(cái)會(huì)[2013]24號(hào)（現(xiàn)已廢止），也是規(guī)定將有關(guān)應(yīng)交增值稅直接轉(zhuǎn)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入的。

但無(wú)論是“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”還是“營(yíng)業(yè)外收入”，兩者都會(huì)影響利潤(rùn)、導(dǎo)致所有者權(quán)益增加，可謂殊途同歸，無(wú)論計(jì)入哪個(gè)科目似乎也并不違背會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的“重要性”原則，所以也不必過(guò)于糾結(jié)。

本季度銷(xiāo)售額符合小微企業(yè)免征增值稅條件，將已經(jīng)計(jì)提的“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入:

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅  4000

貸：營(yíng)業(yè)外收入   4000

二、納稅申報(bào)

【接案例1】該企業(yè)2021年2季度銷(xiāo)售額價(jià)稅合計(jì)40.4萬(wàn)元，按1%征收率開(kāi)具了增值稅普通發(fā)票。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2020年第5號(hào)第二條及第三條規(guī)定“減按1%征收率征收增值稅的，按下列公式計(jì)算銷(xiāo)售額：銷(xiāo)售額=含稅銷(xiāo)售額/（1+1%）”、“減按1%征收率征收增值稅的銷(xiāo)售額應(yīng)當(dāng)填寫(xiě)在《增值稅納稅申報(bào)表（小規(guī)模納稅人適用）》“應(yīng)征增值稅不含稅銷(xiāo)售額（3%征收率）”相應(yīng)欄次，對(duì)應(yīng)減征的增值稅應(yīng)納稅額按銷(xiāo)售額的2%計(jì)算填寫(xiě)在《增值稅納稅申報(bào)表（小規(guī)模納稅人適用）》“本期應(yīng)納稅額減征額”及《增值稅減免稅申報(bào)明細(xì)表》減稅項(xiàng)目相應(yīng)欄次”，該企業(yè)2021年二季度不含稅銷(xiāo)售收入=404000÷（1+1%）=400000（元），未超過(guò)45萬(wàn)元，符合政策規(guī)定，可以享受免征增值稅優(yōu)惠政策。需要注意的是，計(jì)算小微企業(yè)免稅銷(xiāo)售額對(duì)應(yīng)的小微免稅額時(shí)仍應(yīng)按照3%征收率計(jì)算。因此，該納稅人本期小微企業(yè)免稅銷(xiāo)售額=400000元，小微免稅額=400000×3%=12000元。

《增值稅納稅申報(bào)表（小規(guī)模納稅人適用）》：

該企業(yè)銷(xiāo)售貨物應(yīng)填寫(xiě)至“貨物及勞務(wù)”列對(duì)應(yīng)的相關(guān)欄次。

第9欄“免稅銷(xiāo)售額”=400000（元）

第10欄“小微企業(yè)免稅銷(xiāo)售額”=400000（元）

第17欄“本期免稅額”=400000×3%=12000（元）

第18欄“小微企業(yè)免稅額”=12000（元）

第22欄“本期應(yīng)補(bǔ)（退）稅額”=0（元）

該企業(yè)2021年二季度（稅款所屬期）《增值稅納稅申報(bào)表（小規(guī)模納稅人適用）》填報(bào)如下所示： 

三、拓展案例

【案例2】某企業(yè)為增值稅小規(guī)模納稅人，提供鑒證咨詢(xún)服務(wù)，選擇1個(gè)季度為納稅期限。2021年4月份提供鑒證咨詢(xún)服務(wù)自行開(kāi)具增值稅普通發(fā)票價(jià)稅合計(jì)15.15萬(wàn)元，5月份提供鑒證咨詢(xún)服務(wù)自行開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票價(jià)稅合計(jì)10.1萬(wàn)元，6月份提供鑒證咨詢(xún)服務(wù)自行開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票價(jià)稅合計(jì)15.15萬(wàn)元。

該企業(yè)2021年二季度銷(xiāo)售額=（151500+101000+151500）÷（1+1%）=400000（元），其中開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票不含稅銷(xiāo)售收入=（101000+151500）÷（1+1%）=250000（元）

1、賬務(wù)處理

（1）在取得收入且發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)，先按照征收率對(duì)收入進(jìn)行價(jià)稅分離：

借：銀行存款    404000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  400000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅   4000

（2）季度終了，該納稅人2021年二季度不含稅銷(xiāo)售收入為40萬(wàn)元，未超過(guò)45萬(wàn)元，符合政策規(guī)定，可以享受免征增值稅優(yōu)惠政策。其中，開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票不含稅銷(xiāo)售收入25萬(wàn)元不免稅，本期小微企業(yè)免增值稅銷(xiāo)售額為15萬(wàn)元，將免稅部分已經(jīng)計(jì)提的“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅  1500

貸：營(yíng)業(yè)外收入   1500

2、納稅申報(bào)

減征的增值稅應(yīng)納稅額=減按1%征收率征收增值稅的不含稅銷(xiāo)售額×2%=（101000+151500）÷（1+1%）×2%=5000（元）。需要注意的是，對(duì)應(yīng)的小微免稅額仍按照3%征收率計(jì)算，為15000×3%=4500元。

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2020年第5號(hào)第二條及第三條規(guī)定，對(duì)應(yīng)減征的增值稅應(yīng)納稅額按銷(xiāo)售額的2%計(jì)算填寫(xiě)在《增值稅納稅申報(bào)表（小規(guī)模納稅人適用）》“本期應(yīng)納稅額減征額”及《增值稅減免稅申報(bào)明細(xì)表》“減稅項(xiàng)目相應(yīng)欄次”。

1.《增值稅減免稅申報(bào)明細(xì)表》：

第2行“本期發(fā)生額”=（101000+151500）÷（1+1%）×2%=5000（元），第2行“本期應(yīng)抵減稅額”=“期初余額”+“本期發(fā)生額”=0+5000=5000（元），“本期實(shí)際抵減稅額”=5000（元）。

該企業(yè)2021年二季度（稅款所屬期）《增值稅減免稅申報(bào)明細(xì)表》填報(bào)如下所示：

《增值稅納稅申報(bào)表（小規(guī)模納稅人適用）》：

該企業(yè)銷(xiāo)售貨物應(yīng)填寫(xiě)至“服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)”列對(duì)應(yīng)的相關(guān)欄次。

該企業(yè)銷(xiāo)售貨物應(yīng)填寫(xiě)至“貨物及勞務(wù)”列對(duì)應(yīng)的相關(guān)欄次。

第1欄“應(yīng)征增值稅不含稅銷(xiāo)售額（3%征收率）”=250000（元）

第2欄“稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票不含稅銷(xiāo)售額 ”=（101000+151500）÷（1+1%）=250000（元）

第9欄“免稅銷(xiāo)售額”=150000（元）

第10欄“小微企業(yè)免稅銷(xiāo)售額”=150000（元）

第17欄“本期免稅額”=150000×3%=4500（元）

第18欄“小微企業(yè)免稅額”=4500（元）

第22欄“本期應(yīng)補(bǔ)（退）稅額”=2500（元）

該企業(yè)2021年二季度（稅款所屬期）《增值稅納稅申報(bào)表（小規(guī)模納稅人適用）》填報(bào)如下所示：