隨著我國城市化進程的推進，房地產(chǎn)業(yè)逐漸成為我國重要的經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)。土地增值稅在房地產(chǎn)企業(yè)稅負中占有重要的比重。本文在分析房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的重要性基礎上，探討了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算中的重點和難點，并提出了提升房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算水平的策略。

土地增值稅在房地產(chǎn)企業(yè)稅負中占有重要比重，各省市的土地增值稅清算政策執(zhí)行不統(tǒng)一，進而給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅清算帶來很大的稅收風險。如何正確處理土地增值稅清算中存在的問題，提升房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的水平，降低企業(yè)稅負，成為房地產(chǎn)企業(yè)健康發(fā)展中亟待解決的問題。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算中的重點和難點

目前，各省市土地增值稅清算沒有統(tǒng)一的政策文件，具體實施細則存在差異。在土地增值稅清算過程中容易在以下事項中出現(xiàn)問題，如果企業(yè)對清算政策掌握不準確，財務核算不規(guī)范容易給企業(yè)帶來稅收風險。

（一）清算單位劃分

確定清算單位是土地增值稅清算的第一步。各省市對“國家有關部門”的認定存在差異。存在以發(fā)改委立項為清算單位，以《建設工程規(guī)劃許可證》為清算單位，以在稅務局填報的《土地增值稅項目登記表》中的“開發(fā)項目”為清算單位，以《建設用地規(guī)劃許可證》為清算單位等多種不同依據(jù)劃分清算單位的情況。另外如果房地產(chǎn)項目是分期開發(fā)的，還應以期為單位確定清算單位。在清算過程中，清算單位的劃分不同會造成計算結果差距很大，不同清算單位之間正增值與負增值不能相互抵消，負增值不能退稅，避免由于清算單位劃分過細造成巨額負增值浪費。如清算單位劃分不合理勢必將加大清算的難度和工作量。

（二）確定清算時點

國家稅務總局對項目清算時點作了明確規(guī)定，分成納稅人應進行土地增值稅清算和主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算兩種情形。房地產(chǎn)企業(yè)普遍采取“能拖就拖”的延后清算方法對待土地增值稅清算工作。房地產(chǎn)項目受開發(fā)時間、產(chǎn)品類型、銷售市場、盈利水平等因素影響，土地增值率存在較大差異。企業(yè)應對項目的實際增值率跟進更新測算，對實際增值率低于當?shù)赝恋卦鲋刀愵A繳率的項目，主動申請土地增值稅清算，以免發(fā)生預繳額大于清算額的情況，造成資金占壓及退稅風險。對于實際增值率高于預繳率的項目可以推遲清算至稅務局發(fā)出《清算通知書》之后。

（三）住宅標準認定

現(xiàn)行政策規(guī)定：開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應分別計算增值額，普通住宅增值額未超過扣除項目金額20%的免征土地增值稅。因此劃分普通住宅和非普通住宅的標準、標準認定時點以及是否進行劃分三個方面在納稅籌劃時就顯得很重要。

第一，認定標準各地不盡相同，有的以容積率加單套建筑面積為認定標準，有的以單套建筑面積加銷售單價為認定標準；第二，標準認定時點不盡相同，有的采取項目竣工備案日為認定時點，有的采取銷售合同備案日為認定時點；第三，劃分普通住宅和非普通住宅不是必須的，企業(yè)未做普通住宅和非普通住宅的劃分視同放棄享受這項稅收優(yōu)惠的權利，很多企業(yè)對這點的認識存在誤區(qū)。企業(yè)享受還是放棄這項稅收優(yōu)惠政策需要經(jīng)過測算來判定。通過測算如果普通住宅部分負增值，企業(yè)可將普通住宅和非普通住宅合并計算增值稅從而達到降低稅負的目的。通過測算如果需要享受這項優(yōu)惠政策，企業(yè)應充分了解當?shù)仄胀ㄗ≌J定標準和認定時間的相關規(guī)定，與公司其他相關部分做好溝通，滿足相關規(guī)定，充分享受稅收優(yōu)惠政策，減輕企業(yè)稅負。

注：對于可否合并我認為是當然之意，區(qū)分普通和其他本來就是為了給納稅人享受優(yōu)惠的，但執(zhí)行中很多地方往往變成了必須分開，嚴格按三分法，我認為二分或者納稅人選擇放棄普通住宅優(yōu)惠而一分是最合理的。

這塊最優(yōu)秀的當屬安徽辦法：安徽省土地增值稅清算管理辦法，水平很高，亮點很多。

對同一開發(fā)項目或同一分期項目中既建有普通標準住宅又建有非普通標準住宅（其他類型房地產(chǎn)）的，如納稅人在清算報告中就其普通標準住宅申請免征土地增值稅，應分別計算增值額、增值率以及應繳的土地增值稅；如納稅人在清算報告提出放棄申請免征普通標準住宅土地增值稅權利的，應以整個開發(fā)項目為對象，統(tǒng)一計算增值額、增值率以及應繳的土地增值稅。

（四）成本合理分攤

1.土地成本分攤。土地成本是土地增值稅兩大扣除項目之一，正確合理的土地成本分攤是土地增值稅有效管理的基本前提，不同的土地成本分攤方法對土地增值稅額影響較大。土地成本分攤應遵循“不同用途不同價、不同年限不同價、不同規(guī)劃條件不同價”的分攤原則。稅務部門往往為簡化要求房地產(chǎn)企業(yè)采用占地面積法或建筑面積法對土地成本進行分攤。房地產(chǎn)企業(yè)應結合項目特點，針對土地成本在不同清算單位之間，以及同一清算單位內(nèi)部不同類型產(chǎn)品之間合理分攤。達到平衡稅負的目的。比如，在同一清算單位內(nèi)，如果容積率相差懸殊，不同類型產(chǎn)品間可采用“按占地面積法分攤”；同類型產(chǎn)品間可采用“按計容建筑面積法分攤”。

注：更牛的方式是直接在土地出讓或勾地時，直接明確不同業(yè)態(tài)土地成本，比如增值率高的單方住宅土地成本高一些，商業(yè)等自持的低一些，基本把項目稅籌做了百分之八九十了。甚至有地產(chǎn)公司期后取得國土的評估或認定，也有稅局認可的。

2.地下車位成本分攤。地下車位的成本分攤是房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算中的重難點之一。土地增值稅清算相關法規(guī)中未對地下車位的成本分攤做出明確規(guī)定。地下車位利用地下基礎設施建造，主要成本是服務于地上建筑，而服務于車輛停放功能的成本較低。不應按測量報告中的地上建筑面積與地下建筑面積平均分攤成本。地下車位不分攤土地成本，只分攤建筑安裝成本，其他成本與地下車位的關聯(lián)性小，不應分攤給地下車位。

3.公共配套成本分攤。公共配套設施是指建造在項目紅線內(nèi)的公益設施，建成后需要辦理移交手續(xù)，不能有償轉(zhuǎn)讓，初始產(chǎn)權為開發(fā)商所有。同一地塊分期開發(fā)清算，按規(guī)劃要求配建的公共配套設施同時服務于各清算單位，需要在各清算單位合理分攤成本。開發(fā)企業(yè)如果選擇在某一期集中建造，將公共配套設施成本集中在當期清算中扣除，會造成各期清算成本扣除不均，增值率在各期同類產(chǎn)品間上下波動，造成稅負升高，進而給企業(yè)帶來較大經(jīng)濟損失。因此在受益項目各期內(nèi)合理分配公共設施成本至關重要。房地產(chǎn)企業(yè)在各分期內(nèi)，依據(jù)當期開發(fā)的產(chǎn)品類型、可售面積等因素，合理規(guī)劃公共配套設施建設規(guī)模和節(jié)奏，提升公共設施成本分攤合理性，避免公共配套設施不合理分攤引發(fā)的高稅負問題。

（五）票據(jù)合規(guī)

在土地增值稅清算實踐中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得合法有效的扣除憑證是一項基礎且重要的工作，由于財務人員的專業(yè)素質(zhì)不同，對取得合規(guī)票據(jù)的重視程度不夠，造成清算時有相當數(shù)額的成本費用未取得合法有效憑證。造成可扣除成本減少，增加企業(yè)稅負。具體應從以下幾個方面強化這項工作。第一，訂立合同時就取得發(fā)票做明確規(guī)定，特別應注意約定在工程辦理結算后，施工方應提供包含質(zhì)保金金額在內(nèi)的全部發(fā)票。第二，日常支付工程款前，需要在稅務網(wǎng)站對施工方提供的發(fā)票進行真?zhèn)尾樵?，保證發(fā)票真實有效。第三，檢查發(fā)票填寫是否規(guī)范，尤其對工程發(fā)票備注欄里是否填寫服務發(fā)生地點和項目名稱進行檢查。避免由于發(fā)票不合規(guī)造成成本不能扣除。

提升房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算水平的策略

土地增值稅清算中會遇到很多問題，這些問題解決的好壞會影響清算結果，從而影響企業(yè)的盈利水平和長遠發(fā)展。因此針對這項系統(tǒng)工作，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應對清算問題的策略也應是系統(tǒng)的，不能簡單地采取“頭疼醫(yī)頭、腳疼醫(yī)腳”的權宜之計，應從以下幾個方面系統(tǒng)地提高企業(yè)應對土地增值稅清算的能力。

（一）提前籌劃土地增值稅清算

土地增值稅清算是一項系統(tǒng)性工作，稅務咨詢需貫穿房地產(chǎn)開發(fā)全過程。財務人員應從開發(fā)的前端積極參與，在充分掌握土地增值稅清算相應政策的前提下，從地價分配、發(fā)改委固定資產(chǎn)立項、選擇清算時機、劃分清算單位、利息規(guī)劃、處理公共配套設施產(chǎn)權、項目發(fā)票管理等方面提出管理建議和要求，積極準備清算資料和數(shù)據(jù)，落實各個基礎環(huán)節(jié)。有序開展土地增值稅的清算工作，合理降低房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅負。同時也應注意稅收籌劃必須在合法的基礎上，通過優(yōu)化開發(fā)流程，提高開發(fā)管理水平合理又合法的少交稅款并延長納稅期限，不能以引起稅務風險為代價，盲目籌劃。

（二）加強政策法規(guī)學習

國家為規(guī)范土地增值稅清算發(fā)布了一系列政策法規(guī)，各省市也結合本地區(qū)實際出臺若干規(guī)定和通知。這就要求財務人員隨時了解和學習清算的各項條文和規(guī)定。組織企業(yè)內(nèi)部相關部門的人員進行系統(tǒng)學習，對政策法規(guī)吃透并充分吸收。隨時修訂開發(fā)過程中需要進行稅務咨詢的關鍵點，有效降低稅務風險。

（三）加強成本管理

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應重視工程、成本、銷售、財務人員的綜合素質(zhì)培養(yǎng)，加強各部門溝通和協(xié)作能力。推行合同簽訂內(nèi)容和流程的標準化，規(guī)范成本歸集標準，優(yōu)化成本核算辦法，完善成本費用原始憑據(jù)的收集整理。加強成本管理，夯實基礎工作，為土地增值稅清算奠定基礎。

（四）規(guī)范財務核算

財務部門是土地增值稅清算的執(zhí)行部門，財務部門應不斷提升自身的專業(yè)水平、制定詳細的財務管理制度和財務核算制度，提高財務核算的準確性，建立完善財務審核制度。加大信息化手段，通過財務管理系統(tǒng)化、流程化、標準化做到銷售收入核算清晰，成本費用歸集、分攤真實合理。土地增值稅清算是一項系統(tǒng)工作，過程中需要準備大量的證明材料和基礎數(shù)據(jù)，并且材料證明繁瑣、數(shù)據(jù)計算復雜。如果財務基礎核算不扎實，提供的材料證明不全面，基礎數(shù)據(jù)不準確，必將導致收入成本錯配，進而增加企業(yè)稅負。

（五）借助中介機構優(yōu)勢

由于土地增值稅清算工作內(nèi)容繁雜，涉及專業(yè)知識多，工作量大，單靠企業(yè)自身的力量難以保質(zhì)保量的完成。中介機構在政策掌握和核算規(guī)范上有專業(yè)的優(yōu)勢，房地產(chǎn)企業(yè)應與中介機構保持良好的信息溝通，通過聘請中介機構進行稅務咨詢或進行清算鑒證工作，彌補企業(yè)土地增值稅清算方面的短板。充分發(fā)揮中介機構的專業(yè)力量和智力資源，提高土地增值稅清算質(zhì)量。

綜上所述，土地增值稅在房地產(chǎn)企業(yè)稅負中占有重要比重。房地產(chǎn)企業(yè)應正確認識土地增值稅清算中存在的重難點，內(nèi)部加強政策法規(guī)學習，加強成本管理，規(guī)范財務核算，做好土地增值稅清算提前籌劃，從而合理降低稅負，促進企業(yè)健康穩(wěn)定發(fā)展。