最近，國家稅務(wù)總局青島市稅務(wù)局針對某非居民企業(yè)境外重組的案例，開展了數(shù)月調(diào)查和數(shù)輪談判，最終認(rèn)定該非居民企業(yè)境外重組涉及的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，不符合特殊性稅務(wù)處理條件，應(yīng)適用一般性稅務(wù)處理，入庫企業(yè)所得稅稅款600多萬元。在處理這一案例的過程中，稅務(wù)干部深刻認(rèn)識到，解決復(fù)雜的非居民企業(yè)涉稅難題沒有捷徑可走，拆解重組業(yè)務(wù)、梳理股權(quán)轉(zhuǎn)讓路徑、逐步分析判斷，這樣的“笨辦法”其實更有效。

案例：這個重組能否適用特殊性稅務(wù)處理？

甲公司是一家位于青島市的外商獨資企業(yè)，原投資方為境外C公司。因境外集團重組，C公司被原持有其43.31%股權(quán)的境外母公司B公司吸收合并。吸收合并后，C公司不再存在，該境外吸收合并導(dǎo)致甲公司股東變更為B公司。

2020年底，甲公司到稅務(wù)部門辦理稅務(wù)登記信息變更。同時，甲公司認(rèn)為此次境外吸收合并過程中，B公司并未向C公司支付對價，且吸收合并前，B公司、C公司共同受境外A公司的控制。此次境外重組是為整合資源、提高集團的管理運營效率，具有合理的商業(yè)目的?；诖耍坠咎岢鼍推浞蔷用衿髽I(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓適用特殊性稅務(wù)處理。

稅務(wù)部門根據(jù)企業(yè)提交的境外股東吸收合并協(xié)議、集團重組前后股權(quán)架構(gòu)圖等資料開展調(diào)查，深入剖析了集團重組前后的股權(quán)架構(gòu)，梳理出涉及境內(nèi)甲公司的關(guān)鍵股權(quán)變化過程，卻得出了不同的意見——此次集團重組導(dǎo)致的甲公司股權(quán)變更不應(yīng)適用特殊性稅務(wù)處理。

分析：拆解重組業(yè)務(wù)，厘清股權(quán)轉(zhuǎn)讓路徑

根據(jù)企業(yè)提供的集團重組前后的股權(quán)架構(gòu)圖，本次非居民企業(yè)的集團重組可視為兩步，需要分別做出判斷。

第一步，A公司將其持有的C公司56.69%的股權(quán)轉(zhuǎn)給B公司，轉(zhuǎn)讓后B公司持有C公司100%股權(quán)。甲公司是C公司的全資子公司，A公司轉(zhuǎn)讓C公司股權(quán)，實際上導(dǎo)致了A公司間接轉(zhuǎn)讓了甲公司的股權(quán)。由于本次重組的過程符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第7號）第六條的規(guī)定，具有合理商業(yè)目的，A公司間接轉(zhuǎn)讓甲公司股權(quán)的行為，無須在中國境內(nèi)繳稅。

第二步，B公司吸收合并C公司，同時甲公司100%的股權(quán)也轉(zhuǎn)讓給B公司，即甲公司的股東發(fā)生變化，由C公司變?yōu)锽公司，應(yīng)認(rèn)定為直接股權(quán)轉(zhuǎn)讓。根據(jù)我國企業(yè)所得稅法規(guī)定，C公司將其持有的居民企業(yè)甲公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司的行為，應(yīng)當(dāng)在中國境內(nèi)繳納企業(yè)所得稅。

那么，這筆重組業(yè)務(wù)涉及的股權(quán)轉(zhuǎn)讓究竟能否適用特殊性稅務(wù)處理呢？根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號），涉及中國境內(nèi)與境外之間的股權(quán)收購交易若適用特殊性稅務(wù)處理，除了要符合59號文件第五條的基本條件外，還應(yīng)同時符合第七條第一款的規(guī)定，即非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的居民企業(yè)股權(quán)，也就是“母轉(zhuǎn)子”的情形。但是，甲公司的股東由C公司變?yōu)锽公司，屬于“子轉(zhuǎn)母”，不符合59號文件規(guī)定的條件。稅務(wù)機關(guān)據(jù)此判斷，這次非居民企業(yè)境外重組涉及的我國居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓，無法適用特殊性稅務(wù)處理。

經(jīng)過多次的溝通，C公司最終認(rèn)可了稅務(wù)部門的處理意見，同意就境外重組事項引起的我國居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為在中國境內(nèi)繳稅。

思考：解復(fù)雜涉稅問題，可“化繁為簡”

C公司轉(zhuǎn)讓甲公司股權(quán)的業(yè)務(wù)看似復(fù)雜，涉及三家境外非居民企業(yè)、兩次股權(quán)劃轉(zhuǎn)。甲公司提出適用特殊性稅務(wù)處理的理由看起來也比較合理。但是，當(dāng)稅務(wù)干部逐步拆解重組業(yè)務(wù)，厘清股權(quán)轉(zhuǎn)讓路徑，還原業(yè)務(wù)實質(zhì)，再結(jié)合我國的稅收政策進行分析，復(fù)雜的非居民企業(yè)涉稅難題也就迎刃而解。

其實，很多復(fù)雜的非居民企業(yè)涉稅難題都可以這樣來解。對于稅務(wù)干部來說，在解決復(fù)雜涉稅事項時，應(yīng)當(dāng)重視基礎(chǔ)性工作，比如從多渠道獲取信息，全面了解非居民企業(yè)的交易情況，并基于這些信息做好業(yè)務(wù)實質(zhì)的還原，化繁為簡，破解難題。對于納稅人來說，就復(fù)雜涉稅業(yè)務(wù)適用稅收政策時，同樣需要在明確交易實質(zhì)的基礎(chǔ)上，關(guān)注相關(guān)政策的具體要求，綜合考慮各方面因素后，再作出合理的稅務(wù)處理。

判定交易實質(zhì)非常關(guān)鍵

作者：胡海嘯整理

◎國家稅務(wù)總局青島市城陽區(qū)稅務(wù)局稅政二科科長王安石：

非居民企業(yè)境外并購重組交易日益復(fù)雜，對稅務(wù)干部分析、判定交易實質(zhì)的能力提出了更高要求。在判定非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓能否適用特殊性稅務(wù)處理時，應(yīng)結(jié)合相關(guān)文件規(guī)定和實際情況，綜合分析股權(quán)轉(zhuǎn)讓比例、轉(zhuǎn)讓方向、轉(zhuǎn)讓目的等因素后再作出認(rèn)定，切實維護國家稅收利益。

◎青島正業(yè)稅務(wù)師事務(wù)所合伙人姜濤：

對于跨境集團重組事項，做好稅務(wù)安排、規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險十分重要。2015年7號公告進一步明確了間接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財產(chǎn)交易的具體執(zhí)行問題，同時不再設(shè)定強制性的報告義務(wù)。但是，對于間接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財產(chǎn)的交易，還是鼓勵納稅人或扣繳義務(wù)人主動向稅務(wù)部門報告并提供相關(guān)資料，確保稅務(wù)部門全面了解交易實質(zhì)，做出準(zhǔn)確判斷，以免引發(fā)涉稅爭議。

◎青島福庫電子有限公司財務(wù)負(fù)責(zé)人陳緒忠：

近年來，涉稅業(yè)務(wù)辦理的便捷性大幅提高，稅務(wù)部門的政策輔導(dǎo)也為企業(yè)提供了稅收確定性。企業(yè)在享受稅收便利的同時，更應(yīng)當(dāng)增強自覺遵從稅法的意識。當(dāng)境外股東發(fā)生變化時，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定向稅務(wù)部門報告，并提供相關(guān)資料，積極配合稅務(wù)部門工作。