“真實(shí)反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是會(huì)計(jì)的基本職能”，從某種意義上講，它所反映的信息已經(jīng)成為引導(dǎo)社會(huì)資源流動(dòng)的信號(hào)，而財(cái)務(wù)報(bào)告作為傳遞這一信息的載體，無疑會(huì)被企業(yè)所操縱，而如何懂得對(duì)財(cái)務(wù)信息進(jìn)行有效地鑒別，看清公司運(yùn)營(yíng)的真實(shí)情況，保護(hù)自己的切身利益就顯得尤為重要了。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)報(bào)表；粉飾行為；識(shí)別方法；防范手段

一、財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的基本內(nèi)容

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的手段 　

1.提前確認(rèn)收入

很多公司為了虛增當(dāng)期的業(yè)績(jī)，通常是在業(yè)務(wù)發(fā)生之前或是在還未完全滿足收入確認(rèn)的條件下，就在賬上確認(rèn)為銷售收入了。例如2013年3月7日，華銳風(fēng)電自曝“家丑”，承認(rèn)公司2011年財(cái)務(wù)報(bào)告由于會(huì)計(jì)差錯(cuò)導(dǎo)致虛增營(yíng)收與凈利分別為9.29億元與1.68億元，而差錯(cuò)的原因正是公司銷售的產(chǎn)品尚未達(dá)到合同約定的確認(rèn)收入條件時(shí)記入了銷售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)了相應(yīng)的成本。

2.利用關(guān)聯(lián)交易 　

利用關(guān)聯(lián)方造假是最常見的。因?yàn)槿绻蛻艨梢噪[瞞關(guān)聯(lián)方信息的話，審計(jì)師不容易發(fā)現(xiàn)。早先的案例紫鑫藥業(yè)，其利用隱瞞上下游企業(yè)的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，通過體內(nèi)自買自賣炮制了靚麗的業(yè)績(jī)，一度成為資本市場(chǎng)追捧的明星股。*ST炎黃，在主業(yè)持續(xù)不振的情況下，公司為恢復(fù)上市竟也祭出了隱瞞關(guān)聯(lián)交易的下策。

3.混淆收益性與資本性支出

根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，所謂收益性支出是指收益期基于一年或一個(gè)營(yíng)業(yè)周期以內(nèi)的支出，一般列示在損益表中，而資本性支出是指收益期分?jǐn)傆趲讉€(gè)會(huì)計(jì)年度或營(yíng)業(yè)周期，一般列示在資產(chǎn)負(fù)債表中。所以有的企業(yè)為了提高利潤(rùn)，會(huì)將發(fā)生的收益性支出計(jì)入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”等科目上，在增加資產(chǎn)的同時(shí)也使得利潤(rùn)顯得豐厚誘人。

4.操縱現(xiàn)金流 　

操縱現(xiàn)金流是近年來上市公司粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的較為“流行”的手段。畢竟利潤(rùn)是看不見，摸不著的，而現(xiàn)金卻是可以觸及的，實(shí)實(shí)在在的利益。企業(yè)主要通過“皮包”公司進(jìn)行粉飾。比如企業(yè)會(huì)通過高價(jià)將產(chǎn)品轉(zhuǎn)移至“皮包”公司，然后低價(jià)購回，這樣不僅增加了當(dāng)期的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，制造出經(jīng)營(yíng)活動(dòng)活躍的現(xiàn)象，而且還虛增了利潤(rùn)，可謂一舉兩得。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的識(shí)別 　

對(duì)于外部財(cái)務(wù)報(bào)表使用者來說，其能獲得的上市公司的資料有限，僅僅能獲得上市公司公開的財(cái)務(wù)報(bào)告以及一些按規(guī)定要求披露的其他公告。那么以一種怎樣的方法來利用這些有限的公開資料，對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在粉飾以及粉飾的程度做出判斷，進(jìn)而為是否進(jìn)行投資提供參考就顯得至關(guān)重要了。下列進(jìn)行了簡(jiǎn)要的歸納：

1.市場(chǎng)價(jià)格估算法

如果報(bào)表顯示，企業(yè)的主要收入和利潤(rùn)都來源于與關(guān)聯(lián)方的交易，那么我們就要注意這些交易的內(nèi)部交易價(jià)格是否是合理公允的，如果在剔除關(guān)聯(lián)方交易后，利用市場(chǎng)價(jià)格和實(shí)際交易量進(jìn)行重新估算后，發(fā)現(xiàn)企業(yè)前后的利潤(rùn)相差較大時(shí)，可能表明企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間存在不正當(dāng)?shù)睦孑斔汀?/p>

2.利潤(rùn)分析法 　

債務(wù)重組和并購是企業(yè)常用的一種改善財(cái)務(wù)報(bào)表的手段，通常會(huì)通過營(yíng)業(yè)外收入，補(bǔ)貼收入等形式計(jì)入利潤(rùn)表中，在分析時(shí)我們需要將這些非主營(yíng)利潤(rùn)剔除，以此來觀察企業(yè)正常運(yùn)營(yíng)下的利潤(rùn)。如果數(shù)據(jù)顯示正常運(yùn)營(yíng)下的利潤(rùn)很低，則可能表明企業(yè)試圖掩飾經(jīng)營(yíng)不善的危機(jī)。

3.盈余現(xiàn)金比率法

現(xiàn)金是企業(yè)賴以生存的“血液”，而利潤(rùn)卻不一定能解決實(shí)際財(cái)務(wù)困難，而所謂盈余現(xiàn)金比率法是計(jì)算經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量占凈利潤(rùn)的比率。如果該比率為1，則表明現(xiàn)金流與利潤(rùn)是同步的，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況非常好，如果該比率遠(yuǎn)小于1，就意味著企業(yè)的利潤(rùn)是主要是賬面的，未來很可能無法實(shí)現(xiàn)。例如可以通過“應(yīng)收賬款”來虛增利潤(rùn)，此時(shí)就要對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況保持警覺了。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為的防范 　

上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾現(xiàn)象在世界范圍內(nèi)都是一個(gè)廣泛存在而又難以解決的問題， 從我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)粉飾現(xiàn)象來看， 應(yīng)對(duì)業(yè)績(jī)考核、增發(fā)新股、免遭退市、減少納稅、獲取更好的商業(yè)信用與更多的信貸資金， 是上市公司對(duì)自身會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行粉飾的重要?jiǎng)訖C(jī)。

而為了有效抑制這一現(xiàn)象， 審計(jì)工作者需要圍繞上市公司利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、現(xiàn)金負(fù)債表與財(cái)務(wù)報(bào)表附注開展整體分析，并在使用不良資產(chǎn)剔除、關(guān)聯(lián)交易剔除等方法確保上市公司真實(shí)的財(cái)務(wù)情況浮出水面的基礎(chǔ)上， 重點(diǎn)關(guān)注上市公司所開展的資產(chǎn)重組、存貨計(jì)價(jià)方式、虛擬財(cái)產(chǎn)、納稅情況以及利息資本化， 從而確保上市公司具有的會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾行為得以及時(shí)發(fā)現(xiàn)， 繼而對(duì)上市公司的規(guī)范化發(fā)展做出指導(dǎo)。

附：財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾36計(jì)

第一計(jì) 提前/推遲確認(rèn)收入

特點(diǎn)

• 利用收入確認(rèn)中“風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移”等標(biāo)準(zhǔn)的模糊性

財(cái)務(wù)影響

• 高估/低估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 長(zhǎng)期合同下，通常與合同進(jìn)度估計(jì)有關(guān)

第二計(jì) 第三方承擔(dān)費(fèi)用/第三方捐贈(zèng)/補(bǔ)貼

特點(diǎn)

• 非公允交易

財(cái)務(wù)影響

• 高估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 通常需交易伙伴“配合”

第三計(jì) 過高記錄收入

特點(diǎn)

• 利用“非公允”的銷售定價(jià)方式

財(cái)務(wù)影響

• 高估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 通常需交易伙伴“配合”；含利用“總價(jià)法”“凈價(jià)法”等具體收入確認(rèn)方法選擇

第四計(jì) 以過低的價(jià)格購入資產(chǎn)

特點(diǎn)

• 利用“非公允”的銷售定價(jià)方式

財(cái)務(wù)影響

• 高估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 通常需交易伙伴“配合”；含利用“總價(jià)法”“凈價(jià)法”等具體收入確認(rèn)方法選擇

第五計(jì) 收入確認(rèn)/后期銷售退回

特點(diǎn)

• 利用收入確認(rèn)中“風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移”等標(biāo)準(zhǔn)的模糊性

財(cái)務(wù)影響

• 高估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 通常需交易伙伴“配合”，如“填充渠道”

第六計(jì) 混淆收入分類

特點(diǎn)

• 利用經(jīng)營(yíng)收入與其他收入類別的模糊性

財(cái)務(wù)影響

• 高估一類收入（通常為經(jīng)營(yíng)性收入）比重

說明

• 利潤(rùn)總額通常不受影響

第七計(jì) 不滿足收入確認(rèn)條件前提下確認(rèn)收入

特點(diǎn)

• 利用收入確認(rèn)中“風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移”等標(biāo)準(zhǔn)的模

財(cái)務(wù)影響

• 高估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 通常與特殊的合同條款約定有關(guān)

第八計(jì) 通過“對(duì)敲”高估收入

特點(diǎn)

• 利用甲乙雙方分別向?qū)Ψ戒N售或提供勞務(wù)、各自記錄收入

財(cái)務(wù)影響

• 高估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 通常需交易伙伴“配合”

第九計(jì) 利用“一次性”資產(chǎn)處置

特點(diǎn)

• 通過“一次性”利潤(rùn)“釋放”提高當(dāng)期業(yè)績(jī)

財(cái)務(wù)影響

• 高估（相對(duì)于未來各期）當(dāng)期利潤(rùn)

第十計(jì) 利用資產(chǎn)初始計(jì)量

特點(diǎn)

• 通過出資時(shí)的“不公允”的“資產(chǎn)評(píng)估”等手段

財(cái)務(wù)影響

• 高估/低估資產(chǎn)賬面價(jià)值，對(duì)未來各期產(chǎn)生影響

說明

• 同時(shí)可能影響特定股東的股權(quán)比例

第十一計(jì) 利用設(shè)定資產(chǎn)折舊/攤銷參數(shù)

特點(diǎn)

• 利用“折舊/攤銷年限”“折舊方法”“殘值”設(shè)定

財(cái)務(wù)影響

• 根據(jù)設(shè)定情況，在整個(gè)資產(chǎn)使用期間高估/低估利潤(rùn)

說明

• 凡是涉及參數(shù)設(shè)定，初始計(jì)量后通常還可利用會(huì)計(jì)估計(jì)變更調(diào)整。不再重復(fù)說明

第十二計(jì) 利用支出的“資本化”與“費(fèi)用化”界限

特點(diǎn)

• 利用“資本化”條件模糊性

財(cái)務(wù)影響

• 若不恰當(dāng)“資本化”：高估當(dāng)期利潤(rùn)/低估未來利潤(rùn)。若不恰當(dāng)“費(fèi)用化”則反之

第十三計(jì) 利用存貨成本結(jié)轉(zhuǎn)

特點(diǎn)

• 利用存貨結(jié)轉(zhuǎn)政策以及高估/低估轉(zhuǎn)出存貨

財(cái)務(wù)影響

• 高估期末存貨則高估當(dāng)期利潤(rùn)，低估則反之

第十四計(jì) 利用資產(chǎn)減值

特點(diǎn)

• 利用減值跡象判斷及“可收回金額”判斷

財(cái)務(wù)影響

• 低估減值則高估當(dāng)期利潤(rùn)低估未來利潤(rùn)，高估則反之

說明

• 過度減值即為所謂“洗大澡”

第十五計(jì) 利用資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回

特點(diǎn)

• 利用對(duì)“減值跡象消失”的判斷

財(cái)務(wù)影響

• 過度轉(zhuǎn)回則高估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 通常與前一點(diǎn)配合；中國(guó)準(zhǔn)則下以成本模式計(jì)量的長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回

第十六計(jì) 利用股份支付參數(shù)設(shè)定

特點(diǎn)

• 通過設(shè)定股份支付中的“行權(quán)日”“股票期權(quán)公允價(jià)值”等參數(shù)

財(cái)務(wù)影響

• 影響待攤銷公允價(jià)值總額及攤銷年限，高估/低估各期利潤(rùn)

說明

• “公允價(jià)值彈性”在很多會(huì)計(jì)事項(xiàng)中存在影響，不再重復(fù)說明

第十七計(jì) 利用遞延稅項(xiàng)參數(shù)設(shè)定

特點(diǎn)

• 通過“未來稅率”“未來可抵扣虧損”等參數(shù)判斷影響遞延稅項(xiàng)入賬金額

財(cái)務(wù)影響

• 通過影響所得稅費(fèi)用影響當(dāng)期損益

第十八計(jì) 利用金融工具類別劃分

特點(diǎn)

• 利用金融工具類別（公允價(jià)值計(jì)量變動(dòng)進(jìn)損益、可供出售及持有到期）界限

財(cái)務(wù)影響

• 在不同類別下，當(dāng)期及未來各期利潤(rùn)/資產(chǎn)定價(jià)存在顯著差異

說明

• 投資性房地產(chǎn)下有類似的類別劃分事項(xiàng)

第十九計(jì) 利用“實(shí)際利率”設(shè)定

特點(diǎn)

• 高估或低估所使用的“實(shí)際利率”參數(shù)影響債務(wù)攤余成本

財(cái)務(wù)影響

• 高估“實(shí)際利率”則低估當(dāng)期債務(wù)賬面價(jià)值

第二十計(jì) 利用非貨幣性交換

特點(diǎn)

• 利用非貨幣交易中公允價(jià)值的確認(rèn)

財(cái)務(wù)影響

• 高估換出資產(chǎn)的公允價(jià)值會(huì)高估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 通常需交易伙伴“配合”

第二十一計(jì) 利用債務(wù)重組交易

特點(diǎn)

• 利用債權(quán)人的債務(wù)豁免確認(rèn)利潤(rùn)

財(cái)務(wù)影響

• 不恰當(dāng)/過高的債務(wù)豁免會(huì)高估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 通常需交易伙伴“配合”

第二十二計(jì) 低估/推遲記錄應(yīng)付債務(wù)

特點(diǎn)

• 將部分應(yīng)計(jì)負(fù)債低估或推遲

財(cái)務(wù)影響

• 降低當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債率

第二十三計(jì) 利用“或有事項(xiàng)”處理

特點(diǎn)

• 利用“預(yù)計(jì)負(fù)債”入賬條件

財(cái)務(wù)影響

• 低估“預(yù)計(jì)負(fù)債”而低估負(fù)債水平

第二十四計(jì) 利用“表外融資”

特點(diǎn)

• 利用“出售應(yīng)收賬款”“銀行融資銷售”等方式（在出售人承擔(dān)壞賬風(fēng)險(xiǎn)的情況下）

財(cái)務(wù)影響

• 低估負(fù)債

說明

• 經(jīng)營(yíng)性租賃也屬于一類“表外融資”

第二十五計(jì) 利用租賃類別劃分

特點(diǎn)

• 通過“融資租賃”與“經(jīng)營(yíng)性租賃”類別劃分影響報(bào)表

財(cái)務(wù)影響

• 不恰當(dāng)?shù)膶⒁豁?xiàng)租賃劃分為“經(jīng)營(yíng)性租賃”會(huì)低估負(fù)債

說明

• 通常與租賃合同條款的針對(duì)性設(shè)定有關(guān)，有時(shí)需要交易伙伴“配合”

第二十六計(jì) 利用股權(quán)投資處理類別劃分

特點(diǎn)

• 通過“重大影響”“控制”標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定

財(cái)務(wù)影響

• 不同處理方法（權(quán)益法/合并報(bào)表/成本法/金融工具）下，報(bào)表差異明顯

第二十七計(jì) 利用 “權(quán)益法”下的股權(quán)投資

特點(diǎn)

• 利用權(quán)益法下利潤(rùn)確認(rèn)方式及僅體現(xiàn)凈資產(chǎn)特點(diǎn)

財(cái)務(wù)影響

• 被投資方不恰當(dāng)?shù)睦麧?rùn)確認(rèn)會(huì)體現(xiàn)在投資方報(bào)表；不恰當(dāng)使用權(quán)益法會(huì)低估負(fù)債率

說明

• 與前一點(diǎn)聯(lián)系

第二十八計(jì) 利用設(shè)定財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍

特點(diǎn)

• 利用“控制”標(biāo)準(zhǔn)模糊性

財(cái)務(wù)影響

• 通過合并子公司選擇，調(diào)整各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)（例如將負(fù)債率高、業(yè)績(jī)差的子公司排除在合并范圍之外）

說明

• 有些情況下，會(huì)利用投資協(xié)議條款設(shè)置，此時(shí)通常需要交易伙伴“配合”

第二十九計(jì) 利用對(duì)外投資掛賬

特點(diǎn)

• 將損失等列示為對(duì)外投資

財(cái)務(wù)影響

• 高估當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 與利用“資本化”“費(fèi)用化”界限原理類似（#12）

第三十計(jì) 利用企業(yè)合并過程的“利潤(rùn)釋放”

特點(diǎn)

• 利用“權(quán)益結(jié)合法”以賬面值權(quán)益入賬的特點(diǎn)，高價(jià)購入后轉(zhuǎn)讓實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)

財(cái)務(wù)影響

• 高估合并當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 中國(guó)準(zhǔn)則下適用于“同一控制下”企業(yè)合并

第三十一計(jì) 利用企業(yè)合并過程的“利潤(rùn)并入”

特點(diǎn)

• 利用“權(quán)益結(jié)合法”合并日前利潤(rùn)可并表的特點(diǎn)

財(cái)務(wù)影響

• 高估合并當(dāng)期以及以前各期利潤(rùn)

說明

• 中國(guó)準(zhǔn)則下適用于“同一控制下”企業(yè)合并

第三十二計(jì) 在企業(yè)合并過程時(shí)點(diǎn)前低估被并企業(yè)利潤(rùn)

特點(diǎn)

• 由于“購買法”下無法將購買日前利潤(rùn)并表，采取低估購買日前利潤(rùn)、購買后釋放的方式

財(cái)務(wù)影響

• 高估購買當(dāng)期利潤(rùn)

說明

• 中國(guó)準(zhǔn)則下適用于“非同一控制下”企業(yè)合并

第三十三計(jì) 利用企業(yè)合并中的購入資產(chǎn)/負(fù)債公允價(jià)值認(rèn)定

特點(diǎn)

• 通過分配在各類購入資產(chǎn)/負(fù)債間的價(jià)值分配，操縱未來攤銷/結(jié)轉(zhuǎn)節(jié)奏，進(jìn)而影響之后各期利潤(rùn)

財(cái)務(wù)影響

• 根據(jù)資產(chǎn)/負(fù)債結(jié)轉(zhuǎn)特征判斷

說明

• 中國(guó)準(zhǔn)則下適用于“非同一控制下”企業(yè)合并

第三十四計(jì) 利用企業(yè)合并所形成的商譽(yù)估值

特點(diǎn)

• 將更多的交易價(jià)格分配至商譽(yù)，以推遲資產(chǎn)攤銷/結(jié)轉(zhuǎn)

財(cái)務(wù)影響

• 高估本期及最近數(shù)期利潤(rùn)

說明

• 中國(guó)準(zhǔn)則下適用于“非同一控制下”企業(yè)合并，與前一點(diǎn)聯(lián)系

第三十五計(jì) 利用現(xiàn)金流量表的分類

特點(diǎn)

• 針對(duì)相對(duì)模糊的業(yè)務(wù)事項(xiàng)，操縱三類現(xiàn)金流的分類

財(cái)務(wù)影響

• 通常會(huì)高估經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流

說明

• 例如出售應(yīng)收款現(xiàn)金流入類型判斷

第三十六計(jì) 利用會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正

特點(diǎn)

• 利用差錯(cuò)更正追溯調(diào)整特征，在各期間騰挪

財(cái)務(wù)影響

• 根據(jù)更正事項(xiàng)判斷

說明

• 通常會(huì)與其他粉飾手段匹配使用