投資業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅難點(diǎn)及匯算清繳申報(bào)表案例解析

企業(yè)因經(jīng)營發(fā)展需要等各種原因會發(fā)生各種對外投資業(yè)務(wù)，由于投資業(yè)務(wù)會計(jì)核算和稅務(wù)處理較為復(fù)雜且存在諸多差異，對企業(yè)所得稅匯算清繳及申報(bào)表填報(bào)會產(chǎn)生重要影響。筆者結(jié)合新修訂的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》（以下統(tǒng)稱“新準(zhǔn)則”）和企業(yè)所得稅相關(guān)政策，通過對投資業(yè)務(wù)各環(huán)節(jié)企業(yè)所得稅難點(diǎn)進(jìn)行案例解析，幫助納稅人規(guī)范會計(jì)核算和提高企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)質(zhì)量，降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

一、投資業(yè)務(wù)初始計(jì)量企業(yè)所得稅難點(diǎn)解析及申報(bào)表填報(bào)案例

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)企業(yè)所得稅難點(diǎn)解析及申報(bào)表填報(bào)案例

新準(zhǔn)則規(guī)定，取得以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。交易費(fèi)用，是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具的增量費(fèi)用?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十一條規(guī)定，投資資產(chǎn)是指企業(yè)對外進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：第一，通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價(jià)款為成本；第二，通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。取得以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)初始計(jì)量的企業(yè)所得稅難點(diǎn)是，確定其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間的差異，計(jì)稅基礎(chǔ)為購買價(jià)款包含相關(guān)稅費(fèi)，賬面價(jià)值按照公允價(jià)值計(jì)量，企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，應(yīng)將會計(jì)核算交易費(fèi)用計(jì)入“投資收益”科目借方金額進(jìn)行納稅調(diào)增。

案例1：2021年1月18日，A公司從證券市場買入B上市公司股票100萬股，成交價(jià)格為15.8元/每股，支付相關(guān)交易費(fèi)用3.16萬元，上述款項(xiàng)已經(jīng)通過銀行證券專戶轉(zhuǎn)賬支付，A公司按照據(jù)其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式和金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征，將該股票分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。會計(jì)和稅務(wù)處理如下（單位：萬元）：

借：交易性金融資產(chǎn)——成本（B公司） 1580

投資收益——交易費(fèi)用 3.16

貸：其他貨幣資金——存出投資款 1583.16

A公司取得B公司股票投資資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為包含交易費(fèi)用在內(nèi)的購買價(jià)款1583.16萬元，企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，應(yīng)將會計(jì)核算交易費(fèi)用計(jì)入投資收益的3.16萬元進(jìn)行納稅調(diào)增。企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表填報(bào)如下表1所示。

表1 納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表 A105000

新準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)投資采用權(quán)益法核算，初始投資時(shí)，按照初始投資成本增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。同時(shí)，比較初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，前者大于后者的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；前者小于后者的，應(yīng)當(dāng)按照二者之間的差額增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)計(jì)入取得投資當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。企業(yè)所得稅難點(diǎn)是確定長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)，即不論初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額是否存在差異，計(jì)稅基礎(chǔ)均按照歷史成本計(jì)量，歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，需要將會計(jì)核算確認(rèn)的營業(yè)外收入進(jìn)行納稅調(diào)減。

（二）權(quán)益法核算長期股權(quán)投資初始計(jì)量企業(yè)所得稅難點(diǎn)解析及申報(bào)表填報(bào)案例

案例2：2021年3月25日，A公司從以銀行存款1250萬元對C公司進(jìn)行股權(quán)投資，投資時(shí)C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為3500萬元，持有其40%的股權(quán)，能夠?qū)ζ鋵?shí)施重大影響，采用權(quán)益法核算。A公司取得C公司股權(quán)投資的初始投資成本1250萬元小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額1400萬元（3500×40%）的差額150萬元，會計(jì)核算計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收入。會計(jì)和稅務(wù)處理如下（單位：萬元）：

借：長期股權(quán)投資——投資成本（C公司） 1400

貸：銀行存款 1250

營業(yè)外收入 150

A公司取得C公司長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)為歷史成本1250萬元，其賬面價(jià)值為1400萬元，會計(jì)核算計(jì)入營業(yè)外收入的150萬元，在企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)減。企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表填報(bào)如下表2所示。

表2 納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表 A105000

（三）非貨幣性資產(chǎn)投資或技術(shù)入股企業(yè)所得稅難點(diǎn)解析及申報(bào)表填報(bào)案例

新準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)投資入股按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》相關(guān)規(guī)定區(qū)分公允價(jià)值計(jì)量模式和賬面價(jià)值計(jì)量模式進(jìn)行會計(jì)處理。按照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅〔2014〕116號）規(guī)定，居民企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在不超過5年期限內(nèi)，分期均勻計(jì)入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資而取得被投資企業(yè)的股權(quán)，應(yīng)以非貨幣性資產(chǎn)的原計(jì)稅成本為計(jì)稅基礎(chǔ)，加上每年確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，逐年進(jìn)行調(diào)整。被投資企業(yè)取得非貨幣性資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，應(yīng)按非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值確定?！敦?cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕101號）規(guī)定，企業(yè)以技術(shù)成果投資入股到境內(nèi)居民企業(yè)，被投資企業(yè)支付的對價(jià)全部為股票（權(quán)）的，企業(yè)可選擇繼續(xù)按現(xiàn)行有關(guān)稅收政策執(zhí)行，也可選擇適用遞延納稅優(yōu)惠政策。選擇技術(shù)成果投資入股遞延納稅政策的，經(jīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，投資入股當(dāng)期可暫不納稅，允許遞延至轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，按股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減去技術(shù)成果原值和合理稅費(fèi)后的差額計(jì)算繳納所得稅。企業(yè)選擇適用上述任一項(xiàng)政策，均允許被投資企業(yè)按技術(shù)成果投資入股時(shí)的評估值入賬并在企業(yè)所得稅前攤銷扣除。非貨幣性資產(chǎn)投資入股和技術(shù)入股企業(yè)所得稅難點(diǎn)是區(qū)分一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理、計(jì)算確認(rèn)股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)和資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

案例3：2021年6月10日，A公司以一項(xiàng)專利技術(shù)投資入股D公司，取得D公司70%的股權(quán)，能夠?qū)ζ鋵?shí)施控制并采用成本法核算，該項(xiàng)專利技術(shù)評估后的公允價(jià)值為6000萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為2000萬元，賬面原值為5000萬元，累計(jì)攤銷3000萬元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，該項(xiàng)專利技術(shù)投資入股符合增值稅免稅條件，該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。A公司取得D公司股權(quán)投資時(shí)選擇遞延納稅政策并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。會計(jì)和稅務(wù)處理如下（單位：萬元）：

借：長期股權(quán)投資——投資成本（D公司） 6000

累計(jì)攤銷 3000

貸：無形資產(chǎn)——專利技術(shù) 5000

資產(chǎn)處置損益 4000

A公司以專利技術(shù)投資入股D公司取得長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)按照專利技術(shù)原計(jì)稅基礎(chǔ)2000萬元確定，專利技術(shù)的公允價(jià)值6000萬元扣除其計(jì)稅基礎(chǔ)2000萬元后的余額4000萬元為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，選擇遞延納稅時(shí)，在投資入股當(dāng)期可暫不納稅，允許遞延至轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，按股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減去技術(shù)成果原值和合理稅費(fèi)后的差額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。D公司取得專利技術(shù)的計(jì)稅基礎(chǔ)為公允價(jià)值5000萬元并在企業(yè)所得稅前攤銷扣除。企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表填報(bào)如下表3所示。

表3 企業(yè)重組及遞延納稅事項(xiàng)納稅調(diào)整明細(xì)表 A105100

借：固定資產(chǎn)清理 261案例4：2021年8月12日，A公司以一臺設(shè)備對E公司進(jìn)行投資，取得其60%的股權(quán)，能夠?qū)ζ鋵?shí)施控制并采用成本法核算。該設(shè)備投資時(shí)評估后公允價(jià)值為320萬元，該設(shè)備2018年購進(jìn)時(shí)原值為360萬元，由于其單位價(jià)值不超過500萬元，A公司選擇一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，因此投資時(shí)其計(jì)稅基礎(chǔ)為0萬元，會計(jì)累計(jì)折舊為99萬元，轉(zhuǎn)讓設(shè)備應(yīng)納增值稅為39萬元。假設(shè)A公司取得E公司股權(quán)投資后選擇特殊性稅務(wù)處理分5年遞延納稅。會計(jì)和稅務(wù)處理如下（單位：萬元）：

累計(jì)折舊 99

貸：固定資產(chǎn) 360

借：長期股權(quán)投資——投資成本（E公司） 320

貸：固定資產(chǎn)清理 261

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 39

資產(chǎn)處置損益 20

A公司以設(shè)備對E公司進(jìn)行股權(quán)投資選擇遞延納稅時(shí)，應(yīng)按照設(shè)備原計(jì)稅基礎(chǔ)確定取得股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)，設(shè)備按評估后的公允價(jià)值320萬元扣除其計(jì)稅基礎(chǔ)0萬元后的余額320萬元為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，在5年內(nèi)分期均勻計(jì)入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，2021年至2025年每年計(jì)入應(yīng)納稅所得額64萬元（320/5）。2021年末長期股權(quán)投資——E公司的計(jì)稅基礎(chǔ)為64萬元，即設(shè)備的原計(jì)稅成本為計(jì)稅基礎(chǔ)0，加上第1年確認(rèn)的設(shè)備轉(zhuǎn)讓所得64萬元，以后每年逐年進(jìn)行調(diào)整增加股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表填報(bào)如下表4所示。

表4 企業(yè)重組及遞延納稅事項(xiàng)納稅調(diào)整明細(xì)表 A105100

假設(shè)A公司取得E公司股權(quán)投資后選擇一般性稅務(wù)處理，長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)按設(shè)備評估后的公允價(jià)值320萬元確定，設(shè)備公允價(jià)值320萬元扣除其計(jì)稅基礎(chǔ)0萬元后的余額320萬元作為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，應(yīng)一次性計(jì)入2021年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。需要注意的是，不論投資企業(yè)A公司選擇何種稅務(wù)處理方式，被投資企業(yè)E公司取得設(shè)備的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)按公允價(jià)值320萬元確定并在企業(yè)所得稅前折舊扣除。企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表填報(bào)如下表5所示。

表5 企業(yè)重組及遞延納稅事項(xiàng)納稅調(diào)整明細(xì)表 A105100

二、投資業(yè)務(wù)持有期間投資收益的企業(yè)所得稅難點(diǎn)解析及申報(bào)表填報(bào)案例

（一）長期股權(quán)投資持有期間取得權(quán)益性投資收益企業(yè)所得稅難點(diǎn)解析及申報(bào)表填報(bào)案例

新準(zhǔn)則規(guī)定，按照成本法核算的長期股權(quán)投資在持有期間取得權(quán)益性投資收益應(yīng)計(jì)入當(dāng)期投資收益。按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，在持有期間被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤或發(fā)生虧損，投資企業(yè)應(yīng)按照持股比例確認(rèn)投資收益或分擔(dān)虧損并調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值。投資企業(yè)自被投資企業(yè)取得的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。按照企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，取得股息、紅利等權(quán)益性投資收益，應(yīng)以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實(shí)現(xiàn)。被投資企業(yè)發(fā)生的虧損不得由投資企業(yè)進(jìn)行彌補(bǔ)。符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入。

（二）金融資產(chǎn)投資持有期間取得權(quán)益性投資收益企業(yè)所得稅難點(diǎn)解析及申報(bào)表填報(bào)案例

新準(zhǔn)則規(guī)定，權(quán)益工具金融資產(chǎn)持有期間取得股息、紅利等權(quán)益性投資收益計(jì)入當(dāng)期投資收益。債務(wù)工具金融資產(chǎn)持有期間取得利息等債權(quán)性投資收益，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制采用實(shí)際利率法計(jì)算實(shí)際利息收入，計(jì)入當(dāng)期投資收益。以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)持有期間的公允價(jià)值變動，計(jì)入當(dāng)期公允價(jià)值變動損益；以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)持有期間的公允價(jià)值變動計(jì)入其他綜合收益，并不影響當(dāng)期損益。按照企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，投資資產(chǎn)以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)，企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。另外，權(quán)益性投資資產(chǎn)持有期間取得符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入。債權(quán)性投資資產(chǎn)取得利息收入應(yīng)按照票面金額和票面利率計(jì)算利息收入，并在合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。取得符合條件的國債和地方債券取得利息收入屬于免稅收入。

案例5：承上述案例1、案例2和案例3，2021年12月31日，被投資企業(yè)B公司股票公允價(jià)值為22.4元/股，2022年5月20日，B公司股東大會宣告分配1.5元/股現(xiàn)金股利，A公司5月22日實(shí)際收到現(xiàn)金股利。2021年12月31日，被投資企業(yè)C公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤600萬元，A公司采用權(quán)益法核算的投資收益為240萬元，2022年4月15日，C公司股東會宣告分配現(xiàn)金股利200萬元，2022年4月20日，2021年因被投資企業(yè)D公司發(fā)生虧損450萬元，股東會決議不分配，A公司2021年末已對該投資計(jì)提100萬元資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。2021年會計(jì)和稅務(wù)處理如下（單位：萬元）：

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動（B公司） 660

貸：公允價(jià)值變動損益 660

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整（C公司） 240

貸：投資收益——對聯(lián)營企業(yè)的投資收益 240

借：資產(chǎn)減值損失 100

貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備——D公司 100

A公司持有B公司交易性金融資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)仍為歷史成本1583.16萬元，會計(jì)核算的公允價(jià)值變動收益660萬元不計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)減。A公司持有C公司長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算確認(rèn)的投資收益240萬元，不屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得稅額，企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)減。未經(jīng)核定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金支出100萬元，不得在稅前扣除，企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)增。2021年企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表填報(bào)如下表6和表7所示。

表6 投資收益納稅調(diào)整明細(xì)表 A105030

表7 納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表 A105000

2022年會計(jì)和稅務(wù)處理如下（單位：萬元）：

借：應(yīng)收股利——B公司 150

貸：投資收益 150

借：應(yīng)收股利——C公司 80

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整（C公司） 80

借：銀行存款 230

貸：應(yīng)收股利 230

A公司持有B公司股票投資取得的現(xiàn)金股利150萬元和持有C公司股權(quán)投資取得現(xiàn)金股利80萬元屬于符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅收入。但是，需要注意的是，符合條件的免稅收入不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。2022年企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表填報(bào)如下表8和表9所示。

表8 投資收益納稅調(diào)整明細(xì)表 A105030

表9 符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細(xì)A107011

三、投資業(yè)務(wù)處置期間企業(yè)所得稅難點(diǎn)解析及申報(bào)表填報(bào)案例

新準(zhǔn)則規(guī)定，處置長期股權(quán)投資和以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)時(shí)，處置收入與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益；處置以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的權(quán)益工具金融資產(chǎn)時(shí)，處置收入與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入留存收益。企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。投資業(yè)務(wù)處置期間企業(yè)所得稅難點(diǎn)是，由于投資資產(chǎn)在初始計(jì)量和持有期間的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異，處置期間會計(jì)核算的處置損益與按照稅法規(guī)定計(jì)算的所得或損失也必然存在差異，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

案例6：承上述案例1至案例5，A公司因經(jīng)營戰(zhàn)略發(fā)生重大轉(zhuǎn)變，2023年1月公司董事會決議將持有B、C、D和E公司的股票和股權(quán)投資全部對外出售，分別取得轉(zhuǎn)讓價(jià)款3200萬元、1500萬元、4500萬元、200萬元。2023年2月，將2019年取得的公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的權(quán)益工具金融資產(chǎn)對外轉(zhuǎn)讓，取得轉(zhuǎn)讓價(jià)款1600萬元，該項(xiàng)權(quán)益性投資的計(jì)稅基礎(chǔ)為1000萬元，會計(jì)核算的“其他權(quán)益工具投資”明細(xì)科目“成本”借方余額為1000萬元，“其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動”貸方余額為200萬元，假設(shè)按照凈利潤的10%計(jì)提法定盈余公積。2023年會計(jì)和稅務(wù)處理如下（單位：萬元）：

借：其他貨幣資金——存出投資款 3200

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本（B公司） 1580

交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動 660

投資收益 960

借：銀行存款 1500

投資收益 60

貸：長期股權(quán)投資——投資成本（C公司） 1400

長期股權(quán)投資——損益調(diào)整（C公司） 160

借：銀行存款 4500

投資收益 1400

長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備——D公司 100

貸：長期股權(quán)投資——投資成本（D公司） 6000

借：銀行存款 200

投資收益 120

貸：長期股權(quán)投資——投資成本（E公司） 320

借：盈余公積——法定盈余公積 20

利潤分配——未分配利潤 180

貸：其他綜合收益——其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動 200

借：銀行存款 1600

其他權(quán)益工具投資——其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動 200

貸：其他權(quán)益工具投資——成本 1000

盈余公積——法定盈余公積 80

利潤分配——未分配利潤 720

按照企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，上述處置投資業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理如下：A公司出售B公司股票，計(jì)算股票轉(zhuǎn)讓所得=3200-1583.16=1616.84（萬元）；A公司出售C公司長期股權(quán)投資，計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=1500-1250=250（萬元）；A公司出售D公司長期股權(quán)投資，計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=4500-2000=2500（萬元），股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為原專利技術(shù)的計(jì)稅基礎(chǔ)2000萬元；A公司出售E公司長期股權(quán)投資，長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)一次性調(diào)整到位至投資時(shí)的公允價(jià)值320萬元，計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=200-320=-120（萬元），同時(shí)，應(yīng)停止執(zhí)行遞延納稅政策并就遞延期內(nèi)尚未確認(rèn)的設(shè)備轉(zhuǎn)讓所得192萬元（64×3），在轉(zhuǎn)讓股權(quán)當(dāng)年的企業(yè)所得稅年度匯算清繳時(shí)，一次性計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；A公司出售其他權(quán)益工具投資，計(jì)算投資轉(zhuǎn)讓所得=1600-1000=600（萬元）。申報(bào)表填報(bào)時(shí)需要注意，處置投資項(xiàng)目符合企業(yè)重組且適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的，A105030表不作調(diào)整，在《企業(yè)重組及遞延納稅事項(xiàng)納稅調(diào)整明細(xì)表》（A105100）進(jìn)行納稅調(diào)整。處置投資項(xiàng)目按稅收規(guī)定確認(rèn)為損失的，A105030表不作調(diào)整，在《資產(chǎn)損失稅前扣除及納稅調(diào)整明細(xì)表》（A105090）進(jìn)行納稅調(diào)整。2023年企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表填報(bào)如下表10和表11所示。

表10 投資收益納稅調(diào)整明細(xì)表 A105030