債轉(zhuǎn)股適用特殊性稅務(wù)處理條件

咨詢對象：廈門市稅務(wù)局

留言時間：2022-04-27

問題內(nèi)容：我們公司有欠債權(quán)人一筆錢，現(xiàn)在商定過后想要以債轉(zhuǎn)股的形式做債務(wù)重組，并打算適用特殊性稅務(wù)處理。根據(jù)財稅〔2009〕59號文第五條規(guī)定，需要滿足的條件包括（二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。

想咨詢，債轉(zhuǎn)股使用特殊性稅務(wù)處理時是否需要滿足第二款條件？如果需要的話，具體是什么要求？

答復(fù)機構(gòu)：廈門市稅務(wù)局

答復(fù)時間：2022-05-06

答復(fù)內(nèi)容：國家稅務(wù)總局廈門市12366納稅服務(wù)中心答復(fù)：

尊敬的納稅人（扣繳義務(wù)人、繳費人）您好！您提交的網(wǎng)上留言咨詢已收悉，現(xiàn)答復(fù)如下：

根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）第一條規(guī)定：“本通知所稱企業(yè)重組，是指企業(yè)在日常經(jīng)營活動以外發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等。

(二)債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的書面協(xié)議或者法院裁定書，就其債務(wù)人的債務(wù)作出讓步的事項。

......。”

第五條規(guī)定：“企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

（一）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

（二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。

（三）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

（四）重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。

（五）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。”

因此，企業(yè)重組需同時符合上述文件第五條規(guī)定的條件，才能適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。

評注

廈門市12366納稅服務(wù)中心這個答復(fù)值得商榷。

從稅法原理上講，擬進(jìn)行的交易想要適用特殊處理，需要滿足二個層面的要求，一是形式要求，二是實質(zhì)要求。形式要求指擬進(jìn)行的交易在形式上需要符合某個重組類型的定義。有機會在國內(nèi)適用特殊處理的重組類型總共有六個，規(guī)定在財稅〔2009〕59號第一條。實質(zhì)要求指擬進(jìn)行的交易在實質(zhì)上需要通過權(quán)益連續(xù)性、業(yè)務(wù)連續(xù)性、商業(yè)目的和整合交易測試。

重組規(guī)則適用四個實質(zhì)性要求源于判例法，成熟后，形成制定法。國內(nèi)重組所得稅法雖然沒有明確講出重組規(guī)則特殊處理要滿足四個共性要求，但財稅〔2009〕59號第五條其實體現(xiàn)的就是上述四個共性要求。財稅〔2009〕59號第五條第（一）項體現(xiàn)的有效商業(yè)目的要求，第（二）項、第（四）項和第（五）項體現(xiàn)的是權(quán)益連續(xù)性要求，第（三）項體現(xiàn)的是業(yè)務(wù)連續(xù)性要求。第五條第（五）項和第十條體現(xiàn)的是整合交易要求。

企業(yè)重組依適用要求，總共分為三個類別：一是收購式重組，二是分立式重組，三是既不屬于收購式，也不屬于分立式的重組。前兩個重組類別至少涉及兩個或兩個以上公司，第三個重組類別僅涉及一個公司。涉及兩個公司或兩個以上公司的重組類型適用特殊處理才有連續(xù)性要求，涉及一個公司的重組類型沒有權(quán)益連續(xù)性要求。

債轉(zhuǎn)股屬于資本結(jié)構(gòu)重組，這一重組類型僅涉及一個公司，所以也無連續(xù)性適用要求。

這是從所得稅原理角度對債轉(zhuǎn)股是否考慮連續(xù)性要求進(jìn)行分析得出的結(jié)論，其實仔細(xì)閱讀財稅〔2009〕59號第五條，也是無法讀出債轉(zhuǎn)股需要考慮資產(chǎn)或股權(quán)收購比例要求的。資產(chǎn)收購、股權(quán)收購、合并交易中，有被收購資產(chǎn)或股權(quán)，分立中有轉(zhuǎn)移的資產(chǎn)，債轉(zhuǎn)股何來被收購資產(chǎn)或股權(quán)，或者轉(zhuǎn)移的資產(chǎn)呢？

稅法學(xué)習(xí)有三個層次：一是熟悉稅法，二是理解稅法，三是運用稅法。反復(fù)閱讀文件可以完成第一個任務(wù)，但終究無法達(dá)成第二個任務(wù)。理解稅法規(guī)則背后的原則、法理后，才能達(dá)到理解稅法的境界。熟悉稅法后的實踐，是八哥學(xué)舌，理解稅法后的實踐，是鯉魚躍龍門。

重組規(guī)則不是我們發(fā)明的，是泊來品。對于泊來品，最有效率的學(xué)習(xí)方法是在原裝設(shè)計中體會其中的道理。