房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)商品房建設(shè)周期長(zhǎng)，占用資金量大，大部分企業(yè)自有資金占比較少，項(xiàng)目借款多，對(duì)應(yīng)的借款費(fèi)用，也就是通常所說(shuō)的利息支出金額大。如果稅務(wù)處理不當(dāng)，很容易造成土地增值稅、企業(yè)所得稅扣除金額不準(zhǔn)確，從而導(dǎo)致涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

案 例

北方某房地產(chǎn)集團(tuán)公司甲公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“甲公司”）2019年12月開(kāi)發(fā)了一個(gè)新項(xiàng)目（假定全部是住宅樓），2022年2月全部售出且已完成完工備案，達(dá)到土地增值稅的清算條件。2021年度，企業(yè)該項(xiàng)目專(zhuān)門(mén)借款發(fā)生利息支出500萬(wàn)元，其中包括一起安全事故停工期間發(fā)生的利息支出10萬(wàn)元，以及冬季寒冷停工期間發(fā)生的利息支出20萬(wàn)元。已知該安全事故停工連續(xù)超過(guò)3個(gè)月。企業(yè)已經(jīng)將這500萬(wàn)元利息支出全部予以資本化。

甲公司2021年另外發(fā)生一般借款利息支出1000萬(wàn)元。其中，向自然人張某借款發(fā)生利息支出50萬(wàn)元，但沒(méi)有要求對(duì)方開(kāi)具發(fā)票，僅獲得收據(jù)一張。該公司在企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，將1000萬(wàn)元利息支出全部稅前扣除。

稅務(wù)部門(mén)在納稅評(píng)估時(shí)發(fā)現(xiàn)，甲公司利息支出中的其他內(nèi)容，均能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)?，并提供金融機(jī)構(gòu)證明。在土地增值稅清算時(shí)，甲公司扣除了一般借款的1000萬(wàn)元利息支出。該公司的利息支出也未涉及其他稅種的稅務(wù)處理。

分 析

從表面來(lái)看，甲公司的賬務(wù)與稅務(wù)處理似乎合情合理。但是，仔細(xì)分析該公司的利息支出稅務(wù)處理不難看出，甲公司專(zhuān)項(xiàng)借款利息支出的核算不符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)所得稅、土地增值稅等稅種的應(yīng)納稅額計(jì)算也不準(zhǔn)確，存在涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》明確，借款費(fèi)用，指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本。對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，為建造開(kāi)發(fā)產(chǎn)品而發(fā)生的利息支出，應(yīng)該區(qū)分資本性支出和收益性支出。對(duì)于符合資本化條件，并可直接歸于具體開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。符合資本化條件的資產(chǎn)，在購(gòu)建或者生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生非正常中斷，且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月的，應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化；而正常中斷期間的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)資本化。

甲公司專(zhuān)門(mén)借款中，安全事故屬于非正常中斷的情形，且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月，期間發(fā)生的利息支出10萬(wàn)元不得資本化，應(yīng)該費(fèi)用化，計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目；天氣寒冷停工屬于正常中斷，期間發(fā)生的利息支出則應(yīng)予資本化。也就是說(shuō)，甲公司專(zhuān)門(mén)借款中，應(yīng)確認(rèn)資本化利息支出490萬(wàn)元、費(fèi)用化利息支出10萬(wàn)元。

一般借款的1000萬(wàn)元利息支出中，向自然人張某借款，發(fā)生利息支出50萬(wàn)元，由于沒(méi)有取得相關(guān)支出的合法發(fā)票，在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額和土地增值稅應(yīng)納稅額時(shí)都不得扣除。

本例中，甲公司可以在2021年度企業(yè)所得稅稅前扣除的利息金額，為一般借款部分對(duì)應(yīng)的利息支出950萬(wàn)元和專(zhuān)項(xiàng)借款部分的利息支出10萬(wàn)元，合計(jì)960萬(wàn)元。在土地增值稅清算時(shí)，甲公司該項(xiàng)目確認(rèn)的開(kāi)發(fā)費(fèi)用中，應(yīng)包括的一般借款利息費(fèi)用950萬(wàn)元，還應(yīng)包括專(zhuān)門(mén)借款全部利息支出500萬(wàn)元。

針對(duì)利息支出，甲公司未進(jìn)行其他稅種的稅務(wù)處理，也不符合規(guī)范。根據(jù)個(gè)人所得稅法相關(guān)規(guī)定，甲公司在支付張某50萬(wàn)元利息時(shí)，還應(yīng)按照“利息、股息、紅利”所得，代扣代繳其個(gè)人所得稅。

提 醒

房地產(chǎn)企業(yè)的運(yùn)作離不開(kāi)資金運(yùn)營(yíng)，利息支出的處置不當(dāng)，很大程度上影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，也會(huì)對(duì)稅務(wù)處理產(chǎn)生影響。尤其是借款費(fèi)用資本化和費(fèi)用化金額歸集不準(zhǔn)確、向自然人借款未獲得合法憑證等問(wèn)題，都將導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)企業(yè)所得稅、土地增值稅等稅務(wù)處理不合規(guī)的問(wèn)題，進(jìn)而引發(fā)涉稅風(fēng)險(xiǎn)，值得企業(yè)重點(diǎn)關(guān)注。