交房前夕無疑是開發(fā)商最為忙碌的階段之一，業(yè)主們經(jīng)過預售期漫長的等待，也是迫不及待的想拿到自己斥巨資購買的房屋。但在交房前，開發(fā)商必須完成的一個環(huán)節(jié)，就是進行實測。實測面積與合同面積產(chǎn)生誤差，應如何處理呢？又會產(chǎn)生哪些涉稅爭議呢？本文將兩個面積的概念、法律規(guī)定講起，結合案例進行涉稅分析。

一 實測面積與合同面積的概念

1.合同面積（預測面積）

開發(fā)商預售時與購房者簽訂預售合同，合同上約定的是房屋預測面積。預測面積是依據(jù)施工圖紙、實地考察和國家測量規(guī)范對尚未施工或竣工的房屋面積進行一個預先測量計算的面積。

2.實測面積

商品房竣工驗收后，開發(fā)商委托具有測繪資質的房屋測繪機構，依據(jù)參考圖紙、預測數(shù)據(jù)及國家測繪規(guī)范之規(guī)定對樓宇進行的實地勘測、繪圖、計算出實測面積。實測面積是業(yè)主辦理產(chǎn)權證、入住后結算物業(yè)費、取暖費及其他費用的最終依據(jù)。

3.產(chǎn)生原因

實測面積與合同面積不一致，產(chǎn)生的原因較多。合同面積是圖紙預測，實測是實地測量；開發(fā)商施工工程中也有可能進行設計變更；測量政策不完善，不同測量人員對政策規(guī)定不完善的地方理解不一致也會導致測量結果也不同。但整體來說，隨著行業(yè)的標準化，實測面積與合同面積差異逐步減小，補退款的業(yè)務也越來越少見。

二 面積差異的處理方式的法律規(guī)定

根據(jù)《最高人民法院關于審理商品房買賣合同糾紛案件適用法律若干問題的解釋》（法釋〔2003〕7號）、建設部發(fā)布的《商品房銷售管理辦法》，規(guī)定如下：

第二十條 按套內建筑面積或者建筑面積計價的，當事人應當在合同中載明合同約定面積與產(chǎn)權登記面積發(fā)生誤差的處理方式。

合同未作約定的，按以下原則處理∶

（一）面積誤差比絕對值在3%以內（含3%）的，據(jù)實結算房價款；

（二）面積誤差比絕對值超出3%時，買受人有權退房。買受人退房的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應當在買受人提出退房之日起30日內將買受人已付房價款退還給買受人，同時支付已付房價款利息。買受人不退房的，產(chǎn)權登記面積大于合同約定面積時，面積誤差比在3%以內（含3%）部分的房價款由買受人補足；超出3%部分的房價款由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)承擔，產(chǎn)權歸買受人。產(chǎn)權登記面積小于合同約定面積時，面積誤差比絕對值在3%以內（含3%）部分的房價款由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)返還買受人；絕對值超出3%部分的房價款由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)雙倍返還買受人。

面積誤差比=（產(chǎn)權登記面積-合同約定面積）/合同約定面積×100%

合同約定面積

因本辦法第二十四條規(guī)定的規(guī)劃設計變更造成面積差異，當事人不解除合同的，應當簽署補充協(xié)議。

簡單來說，有合同從合同約定，無合同按照法定執(zhí)行。

開發(fā)商作為合同提供方，《期房買賣合同》中必備的條款就包含面積差異的處理方式，且該條款屬于格式條款。開發(fā)商作為提供格式條款的一方有提示、說明義務。為了降低后期法律風險，目前常見的面積差異處理方式是參考建設部發(fā)布的《商品房銷售管理辦法》，但開發(fā)商通常會將“絕對值超出3%部分的房價款由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)雙倍返還購房者”條款去除。去除該條款后，比較常見的合同中約定的面積差異處理方式如下：

實務中開發(fā)商也存在其他約定情況，例如特定比例內面積誤差不補不退房款，或者只要產(chǎn)生誤差，一律據(jù)實結算、多退少補。

三 案例分析

1、小趙以預售方式購入某開發(fā)企業(yè)的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，正式交付時確認建筑面積為102平方米。

2、小錢以預售方式購入某開發(fā)企業(yè)的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，正式交付時確認建筑面積為99平方米。

3、小孫以預售方式購入某開發(fā)企業(yè)的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，正式交付時確認建筑面積為90平方米。

4、小李以預售方式購入某開發(fā)企業(yè)的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，正式交付時確認建筑面積為110平方米。

第一種情形：合同按照下圖方式約定

（1）賬務處理

按照此合同約定，補房款時先計入“預收賬款”或“合同負債”，再按照合計金額結轉至“主營業(yè)務收入”；退房款時沖減“預收賬款”或“合同負債”，按照沖減后的金額結轉至“主營業(yè)務收入”。

（2）發(fā)票開具

發(fā)票開具以實際收取的房款金額作為價稅合計數(shù)，以實測面積作為面積，倒擠計算出單價。

（3）增值稅

交房環(huán)節(jié)增值稅納稅義務已經(jīng)實現(xiàn)，交房后銷售屬于現(xiàn)房銷售，按照開票金額確認增值稅銷售額。

預售期間多預繳或少預繳的增值稅不需要單獨調整，在當期確認應納稅額時自動抵減。

（4）土地增值稅

交房時通常沒有達到清算條件，需要繼續(xù)預征土地增值稅，土增按照三分法預征，補、退房款土增處理如下：

補款金額合并計入該業(yè)態(tài)當期銷售額預交土增。

退款金額，抵減當期該業(yè)態(tài)現(xiàn)房銷售的金額，不足抵減的金額的留抵以后期間產(chǎn)生收入繼續(xù)抵減；

以上處理實務中基本沒有爭議。

第二種情形，合同沒有單獨約定，按照法定執(zhí)行

1、與第一種情形相同；

2、與第一種情形相同；

3、小孫收房時，若選擇不退房，開發(fā)商退房款由兩部分組成：

3%面積以內：100*3%*200/100=6萬元

超出3%面積：（100-90）-100*3%*=7平方米

7*200/100*2=28萬元

4、與第一種情形相同。

1、2、4賬務處理、發(fā)票開具、增值稅與土增都與情形一相同，但是3，與第一種情形相比，開發(fā)商需要在正常返還業(yè)主預售時繳納20萬元房款的基礎上，額外補償業(yè)主14萬元。額外補償?shù)?4萬元，如何處理實務中存在爭議。

第一種觀點：

無論是正常退，還是雙倍退款，均是開發(fā)商退款，全額沖減收入，按照實際收取的凈額開具發(fā)票，即按照（200-6-28）166萬元開具發(fā)票，面積90平方米。

增值稅、土地增值稅收入按照退款后的凈額，即166萬元/（1+稅率或征收率）作為收入基數(shù)。

第二種觀點：

超出3%開放商雙倍退款，退業(yè)主實際支付的房款可以沖減收入，但是額外支付給業(yè)主的補償，應視為合同的違約賠償支出進行稅務處理。此案例下，開發(fā)商應按照20萬元沖減收入，超出3%額外支付的違約賠償支出14萬元開發(fā)商應計入“營業(yè)外支出”。由于小孫收到的是銷售方支付的違約金，不屬于增值稅征稅范圍，不需要開具發(fā)票。小張收到的違約金不屬于個稅“其他”所得里列舉的事項，不需要代扣代繳個稅。

該套房屋，開發(fā)商應按照（200-20）180萬元開具發(fā)票，面積90平方米。增值稅、土地增值稅收入按照180萬元/（1+稅率或征收率）作為收入基數(shù)。

以上兩種處理方式，對開發(fā)商的企業(yè)所得稅沒有影響，但是按照哪個金額開具發(fā)票，直接影響增值稅、土地增值稅收入額的確認。

雙倍退還房款到底如何處理？實務中目前沒有明確的稅收文件，第二種觀點也是根據(jù)業(yè)務實質進行的判定。若開發(fā)商遇到以上情況，建議與主管稅務機關積極溝通確認，爭取按照第一種觀點處理，對企業(yè)較為有利。為避免稅企爭議，建議開發(fā)商在事先擬定制式合同的時候，明確面積差異的處理方式，過程中與業(yè)主做好溝通，避免帶來后續(xù)的法律風險與稅務風險。